Tranfer Pricing & Covid-19: Γενικές οδηγίες από ΑΑΔΕ

Οι οδηγίες που παρασχέθηκαν από την ΑΑΔΕ ευθυγραμμίζονται με εκείνες που δημοσιεύθηκαν από τον ΟΟΣΑ την 18 Δεκεμβρίου 2020, σχετικά με τις επιπτώσεις της πανδημίας του COVID-19 σε θέματα ενδοομιλικών συναλλαγών (COVID Guidelines). Τα ζητήματα τα οποία ορίζονται ή αναφέρονται στις οδηγίες αυτές ερμηνεύονται με βάση τις γενικές Κατευθυντήριες Οδηγίες του ΟΟΣΑ («TP Guidelines 2017») ή/και τις οδηγίες του ΟΟΣΑ αναφορικά με θέματα που ανακύπτουν από την πανδημία COVID-19 σε σχέση με τις ενδοομιλικές τιμολογήσεις («Οδηγίες COVID»). Ειδικότερα, οι παρασχεθείσες οδηγίες εστιάζουν σε τέσσερα βασικά σημεία τα οποία καλύπτονται και από τις Οδηγίες COVID και αφορούν ζητήματα σχετικά με (1) την ανάλυση συγκρισιμότητας, (2) τις ζημίες και δαπάνες εξαιτίας της πανδημίας, (3) τα κρατικά προγράμματα και (4) τις συμφωνίες προέγκρισης μεθοδολογίας ενδοομιλικής τιμολόγησης (APAs).

Ανάλυση συγκρισιμότητας

Σχετικά με την ανάλυση συγκρισιμόητας, η εγκύκλιος αναφέρει ότι στις συγκριτικές αναλύσεις που πρέπει να διενεργήσουν οι υπόχρεοι προς τεκμηρίωση των ενδοομιλικών τιμολογήσεων έτους 2020, πληροφορίες για τις επιπτώσεις της πανδημίας στις εξεταζόμενες συναλλαγές δύνανται να αντληθούν ενδεικτικά αλλά όχι περιοριστικά από ανάλυση της μεταβολής του όγκου των πωλήσεων λόγω πανδημίας, ή/και της μεταβολής των καναλιών διανομής σε σύγκριση με τις πωλήσεις προ της πανδημίας COVID-19, ανάλυση της μεταβολής της παραγωγικής δραστηριότητας του ομίλου σε σχέση με το σύνηθες επίπεδο παραγωγικής δραστηριότητας που αφορά την ελεγχόμενη συναλλαγή και τις συναλλαγές με ανεξάρτητες επιχειρήσεις κ.α. Σημειώνεται δε ότι τυχόν προσαρμογές συγκρισιμότητας που διενεργούνται από τον υπόχρεο προς τεκμηρίωση των ενδοομιλικών συναλλαγών (είτε στις ελεγχόμενες τιμές ή κερδοφορίες είτε στα συγκριτικά στοιχεία), θα πρέπει να ποσοτικοποιούνται και να αιτιολογούνται επαρκώς αναφορικά με την καταλληλόλητα και την αναγκαιότητά τους.

Επιπλέον των ανωτέρω, σε σύμπνοια με τα όσα αναφέρονται στις Οδηγίες COVID, η εγκύκλιος επισημαίνει ότι η χρήση πληροφοριών από προηγούμενες οικονομικές κρίσεις (π.χ. 2008-2009) δε συνιστάται, καθώς η κρίση λόγω της πανδημίας διαφέρει σε μέγεθος, και χαρακτηριστικά και πλήττει διαφορετικούς κατά κύριο λόγο οικονομικούς κλάδους.

Οι αρχές που αποτυπώνονται στις Κατευθυντήριες Οδηγίες του ΟΟΣΑ για τις Ενδοομιλικές Συναλλαγές (κεφ ΙΙΙ, τμήμα Β.5 των σχετικών Οδηγιών του ΟΟΣΑ) αναφορικά με τη χρήση δεδομένων και μέσων όρων πολλαπλών ετών εξακολουθούν να ισχύουν. Ωστόσο, εφόσον αιτιολογημένα κριθεί ότι οι περίοδοι αναφοράς θα πρέπει να μεταβληθούν ώστε να είναι συγκρίσιμα τα διαθέσιμα στοιχεία τότε μπορούν να χρησιμοποιηθούν διαφορετικές περίοδοι αναφοράς για να τεκμηριωθούν συναλλαγές που διενεργήθηκαν εν μέσω των επιπτώσεων της πανδημίας COVID-19 σε σχέση με τις περιόδους αναφοράς που προβλέπονται από την νομοθεσία για τις συναλλαγές που διενεργούνται υπό κανονικές συνθήκες (βλ. παρ. 27 των Οδηγιών COVID).

Τέλος, σύμφωνα και με τις Κατευθυντήριες Οδηγίες (Κεφ. ΙΙΙ, παρ. 3.64) και εφόσον από την ακριβή περιγραφή των εξεταζόμενων συναλλαγών προκύπτουν ως αξιόπιστα συγκρίσιμες εταιρείες με ζημιογόνο αποτέλεσμα, η συμπερίληψη αυτών των ζημιογόνων επιχειρήσεων στο τελικό δείγμα συγκριτικών δεν αποκλείεται εξ’ ορισμού, ιδιαίτερα δε σε περιόδους που εμφανίζονται σημαντικές οικονομικές επιπτώσεις λόγω της πανδημίας.

Ζημίες και δαπάνες εξαιτίας της πανδημίας

Αναφορά γίνεται και στις οντότητες περιορισμένου κινδύνου, για τις οποίες σύμφωνα και με Κατευθυντήριες Οδηγίες του ΟΟΣΑ για της Ενδοομιλικές Συναλλαγές, δεν αναμένεται να εμφανίζουν ζημίες για μεγάλα χρονικά διαστήματα. Συνεπώς, συνιστάται να εξετάζονται επαρκώς τα συγκεκριμένα γεγονότα και οι περιστάσεις που δύνανται να προσδιορίσουν κατά πόσο μια οντότητα «περιορισμένου κινδύνου» θα μπορούσε πρόσκαιρα να υποστεί ζημίες κατά την εφαρμογή της αρχής των ίσων αποστάσεων.

Κατά την ανάλυση αναφέρεται ότι θα πρέπει να τεκμηριώνονται οι κίνδυνοι που αναλαμβάνει η οντότητα αυτή δεδομένου ότι σε βάθος χρόνου η κατανομή των κινδύνων μεταξύ των μερών καθορίζει και τον τρόπο κατανομής των κερδών ή ζημιών που προκύπτουν από την ελεγχόμενη συναλλαγή, σύμφωνα με την αρχή των ίσων αποστάσεων.

Σημαντικό είναι δε να αναφερθεί ότι, η φορολογική αρχή αναφέρει την χρήση της Μεθόδου Τιμής Μεταπώλησης ως μία εναλλακτική προκειμένου να διαπιστωθεί εάν τυχόν ζημίες που έχουν πραγματοποιηθεί στα πλαίσια μίας εξεταζόμενης συναλλαγής οφείλονται όντως στις ιδιαίτερες συνθήκες που δημιουργήθηκαν ή σε άλλους παράγοντες. Η εν λόγω προτεινόμενη πρακτική όμως δεν θα μπορούσε να έχει εφαρμογή στις περιπτώσεις διανομέων «περιορισμένου κινδύνου» οι οποίοι δεν αναλαμβάνουν σημαντικούς κινδύνους που θα μπορούσαν να τους επηρεάσουν σε βαθμό που να επωμίζονται σημαντικές ζημιές.

Επιπροσθέτως, δεδομένων των έκτακτων συνθηκών της πανδημίας, τα συνδεδεμένα μέρα θα μπορούσαν σύμφωνα με τα όσα αναφέρονται στην εγκύκλιο να εξετάσουν το ενδεχόμενο αναθεώρησης των συμφωνιών τους (όπως δηλαδή θα επεδίωκαν και ανεξάρτητα μέρη) αρκεί να τεκμηριώνεται κατά πόσον αυτή η αναθεώρηση συνάδει με την αρχή των ίσων αποστάσεων.

Τέλος, αναφορικά με τις έκτακτες δαπάνες τις οποίες έχουν πολλές επιχειρήσεις επωμιστεί, θα πρέπει αρχικά να αποσαφηνίζεται με βάση τα πραγματικά περιστατικά ποια αντισυμβαλλόμενη εταιρία θα πρέπει να επωμιστεί τα κόστη αυτά, καθώς επίσης και αν τα κόστη αυτά θα πρέπει να συμπεριληφθούν στη βάση κόστους της ενδοομιλικής τιμολόγησης ή απλώς να μετακυληθούν, χωρίς την προσθήκη κάποιου περιθωρίου κέρδους.

Κρατικά προγράμματα

Η εγκύκλιος αναφέρει περαιτέρω ότι σχετικά με τα προγράμματα κρατικής βοήθειας αντιμετώπισης των συνεπειών της πανδημίας, θα πρέπει να λαμβάνεται υπόψη ο έκτακτος και προσωρινός τους χαρακτήρας και να διαχωρίζονται από τυχόν άλλα προγράμματα μονιμότερου χαρακτήρα που λαμβάνουν οι επιχειρήσεις. Τα προγράμματα αυτά αποτελούν έναν επιπλέον παράγοντα που επηρεάζει τόσο τις συνθήκες της αγοράς όσο και την κατανομή των λειτουργιών και των κινδύνων μεταξύ των αντισυμβαλλόμενων μερών και συνεπώς θα πρέπει να εξετάζεται η διαθεσιμότητά των προγραμμάτων αυτών, οι όροι υπό τους οποίους λαμβάνονται, η διάρκεια, ο σκοπός τους κλπ. Η λήψη κρατικής βοήθειας μπορεί να μετριάσει τις οικονομικές επιπτώσεις των κινδύνων που αναλαμβάνει το κάθε συναλλασσόμενο μέρος σε μια ελεγχόμενη συναλλαγή, χωρίς ωστόσο να συνεπάγεται και αλλαγή στην κατανομή των κινδύνων μεταξύ αυτών. Στο πλαίσιο αυτό θα πρέπει κατά την συγκριτική ανάλυση να λαμβάνεται υπόψη η χορήγηση βοήθειας τόσο προς τις συνδεδεμένες όσο και προς τις τρίτες ανεξάρτητες επιχειρήσεις καθώς και να εξετάζεται η ανάγκη προσαρμογών συγκρισιμότητας προκειμένου να εξαλειφθούν ή να περιοριστούν τυχόν διαφορές στην λογιστική αντιμετώπιση της κρατικής βοήθειας από την ελεγχόμενη σε σχέση με τις συγκρίσιμες εταιρείες.

Συμφωνίες προέγκρισης μεθοδολογίας ενδοομιλικής τιμολόγησης (APAs)

Αναφορικά με τις Συμφωνίες Προέγκρισης Μεθοδολογίας Ενδοομιλικής Τιμολόγησης (APAs) σημειώνεται ότι αποτελούν ένα διακριτό πεδίο των ενδοομιλικών τιμολογήσεων που επηρεάζεται από την πανδημία. Η επίδραση αφορά τόσο τις συμφωνίες που είχαν ήδη συναφθεί πριν την πανδημία και καλύπτουν το οικονομικό έτος 2020 (ή και μεταγενέστερα έτη που θα επηρεαστούν από την πανδημική κρίση), όσο και εκείνες που ακόμη δεν έχουν ολοκληρωθεί και αναμένεται να ξεκινήσουν. Για την αντιμετώπιση των ζητημάτων που προκύπτουν απαιτείται η συνεργασία των φορολογούμενων με τις φορολογικές αρχές.

Επιπλέον αναφέρεται ότι οι εν ισχύ αποφάσεις APA για τις οποίες διαπιστώνεται ότι δεν παραβιάζονται οι κρίσιμες παραδοχές τους, συνεχίζουν να ισχύουν κανονικά, ενώ σε στην περίπτωση της διαπιστωμένης αθέτησης των κρίσιμων παραδοχών, θα πρέπει να εξεταστούν τα προβλεπόμενα στην ίδια την ΑΡΑ. Περαιτέρω, ενδέχεται η αθέτηση αυτή να θεωρηθεί επουσιώδης, συνεπώς η απόφαση ΑΡΑ θα συνεχίσει να ισχύει, ή αν θεωρηθεί ουσιώδης, η απόφαση ΑΡΑ μπορεί να αναθεωρηθεί ή να ακυρωθεί. Στις περιπτώσεις δε διμερών/πολυμερών αποφάσεων APA, οι περιπτώσεις αθέτησης κρίσιμων παραδοχών θα πρέπει να αντιμετωπίζονται με διαβουλεύσεις μεταξύ των εμπλεκόμενων κρατών για την εύρεση λύσεων κοινής αποδοχής.    

Τέλος σε ότι αφορά τις αιτήσεις προέγκρισης μεθοδολογίας που έχουν κατατεθεί και βρίσκονται στο στάδιο της διαπραγμάτευσης, οι φορολογούμενοι δύνανται να προβούν σε όλες τις απαραίτητες ενέργειες προκειμένου να τεκμηριώσουν την ανάγκη αναθεώρησης των κατατεθειμένων αιτήσεων ή κάποιων από τους όρους τους, κατά τα πρότυπα αναθεώρησης υφιστάμενων αποφάσεων ΑΡΑ. Επιπρόσθετες επιλογές που δύνανται να εξεταστούν, κατά περίπτωση, είναι η κατάθεση ξεχωριστής αίτησης για την περίοδο της πανδημίας και για την περίοδο μετά από αυτήν ή η ολοκλήρωση της συμφωνίας για όλη την περίοδο αλλά με ρήτρα δυνατότητας τροποποίησης της απόφασης σε ετήσια βάση, όπου κριθεί απαραίτητο.